Нерыночная цена и налоговые последствия

Могут ли налоговые инспекции самостоятельно в ходе проверок (камеральных или выездных) проверять соответствие цен сделок рыночному уровню. Рассмотрим в нашей статье

Михнов Олег Семенович

29.01.2024

Статьи и практика Налоговое право и споры

1

Общее правило

По общему правилу стороны договора свободны в определении его условий, в том числе условия о цене предмета сделки. Как указано в ст. 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Случаи возможности проверки уровня цен в сделках установлены законом (п.2 ст. 40 НК РФ):

между взаимозависимыми лицами;
по товарообменным (бартерным) операциям;
при совершении внешнеторговых сделок;
при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Проверку сделок между взаимозависимыми лицами может осуществлять только ФНС России. При этом контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок (ст. 105.17 НК РФ).

2

Необоснованная налоговая выгода

Вместе с тем существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций, может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, а именно отражение в отчетных документах нереальной операции или операции специально совершенной экономическим субъектом в целях налоговой «оптимизации», а не с деловой целью[1].

В качестве отдельного способа получения необоснованной налоговой выгоды ФНС прямо указывает установление цены приобретения товаров (работ, услуг) в размере, который существенно ниже рыночной стоимости[2]. Налоговые обязательства налогоплательщика будут определены налоговым органом исходя из уровня дохода, который был бы получен налогоплательщиком в случае заключения сделки на обычных (рыночных) условиях.

[1] П.3 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" [2] П. 21. <Письмо> ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации"

3

Практика Верховного Суда РФ

Как указал Верховный Суд РФ, доказывание налоговыми органами получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате манипулирования ценами в сделках должно проходить в рамках выездных и камеральных проверок[1]

При этом, как следует из практики ВС РФ, многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня само по себе не свидетельствует об умысле налогоплательщика получить налоговую выгоду и должно учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки. К таким обстоятельствам относят взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей[2].

[1] П.9 "Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2018 года по вопросам налогообложения, а также по вопросам применения норм процессуального права".
[2] П.3 "Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017), определении СКЭС ВС РФ от 29.03.2018 № 303-КГ17-19327 по делу № А04-9989/2016.

4

Практика Конституционного Суда РФ

В то же время существует основополагающая практика КС РФ, в которой суд прямо указывает, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности операций, не регулирует порядок и условия ведения хозяйственной деятельности, налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, оценка целесообразности экономический решений не является предметом судебного контроля.[1]

[1] Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, Постановление Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 N 3-П

5

Цель сделки

Исходя из приведенной позиции, можно также заключить, что налоговый орган при отсутствии совокупности обстоятельств порочащих деловую цель сделки не вправе оценивать саму деловую цель данной сделки. Однако, как показывает практика, многократное отклонение цены сделки дает основания налоговому органу сомневаться в деловой цели сделки:

Указанная в договоре цена продажи была занижена относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность отчуждения дорогостоящего имущества на таких ценовых условиях и в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2023 N 07АП-7224/2023 по делу N А67-1389/2023);

Цена продажи транспортных средств была в 3 - 3,5 раза занижена относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность отчуждения имущества на таких ценовых условиях и в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере (Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2022 N 20АП-2544/2022, 20АП-2545/2022 по делу N А09-9535/2021);

Указанная в договоре уступки прав в отношении нежилого помещения цена продажи была существенно занижена относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность отчуждения дорогостоящего имущества на таких ценовых условиях, и в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере (Решение Великолукского городского суда Псковской области от22.11.2023 N 2-868/2023).

При заниженной цене продажи налоговый орган может доказывать расхождение установленной цены с качественным состоянием объекта продажи. Так при продаже автомобиля по многократно заниженной цене налоговый орган в качестве обоснования несоответствия заявленной цены реальной стоимости может: запросить данные о ДТП в ГИБДД МВД России, данные о фактах выписки штрафов за превышение скорости, свидетельствующие об исправности машины, запросить сведения о рыночной цене в Торгово-Промышленной палате РТ, договоры и акты работ из сервисного центра.

Для определения рыночной цены автомобилей налоговики могут использовать интерактивный сервис ФНС «Определение среднерыночной стоимости транспортных средств и объектов недвижимости». Так же инспекторы могут посмотреть цены в интернете или у других поставщиков. Указанные сведения могут быть приняты судом, в опровержение показаний налогоплательщика[1].

[1] Постановление 11 ААС от 07.12.2023 N 11АП-18391/2023 по делу N А65-18430/2023; постановление АС Уральского округа от 21.04.2022 № А60-23412/2021, от 18.03.2022 № А60-23150/2021

6

Как защитить компанию от доначислений

Вместе с тем при наличии экономического основания нерыночный характер цены не станет основанием для привлечения к налоговой ответственности. Например, в качестве обоснования продажи недвижимости по заниженной стоимости может быть приведена убыточность объекта сделки или отсутствие лицензии на его эксплуатацию[1]. При этом установление невыгодной для налогоплательщика цены сделки само по себе не может свидетельствовать об отсутствии деловой цели[2].

Защититься от доначислений также поможет проведение оценки рыночной стоимости объекта сделки. При этом отчет оценщика должен обязательно учитывать договорную конструкцию сделки.

[1] Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2020 N 12АП-611/2020 по делу N А12-33815/2019.
[2] <Письмо> ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации".

7

Рекомендации

Заключая сделку по заведомо низкой или высокой цене, не следует надеется, что уровень цен может быть проверен только самой ФНС. Как показал анализ судебной практики, многократное отклонение цены сделки от рынка может стать предметом повышенного интереса со стороны налоговой инспекции в рамках контроля за необоснованной налоговой выгодой и влечет существенный риск привлечения к налоговой ответственности.

Для предотвращения возможных рисков рекомендуем проводить тщательный налоговый анализ планируемых сделок, а при появлении вопросов от налоговых органов по ценам уже заключенных сделок быть готовым обосновать экономическую целесообразность.

Юристы ЦПО групп имеют обширный опыт ведения подобных дел и помогут в налоговом сопровождении как при заключении сделки, так и при спорах с налоговой на досудебной и судебной стадиях.

Михнов Олег Семенович

Старший юрисконсульт

+7 (812) 603-45-25(доб. 352)
E-mail: cpo49@pravorf.ru

Получить консультацию

Налоговое право и споры

Сопровождение налоговых проверок на любой стадии, анализ и подготовка документов, защита при налоговых спорах

Подробнее

Сопровождение налоговых проверок

Защитим при мероприятиях налогового контроля и оспорим результаты проверки

Подробнее

Все услуги

Нерыночная цена и налоговые последствия

Юридический консалтинг

Сопровождение бизнеса

Международное право