Применение льгот по Соглашениям об избежании двойного налогообложения

При налогообложении доходов от международных транзакций, в случае, если доход выплачивает резидент одной страны, а получает его резидент другой страны, могут применяться Соглашения об избежании двойного налогообложения (далее-Соглашение), заключенные между этими странами.

Цель такого Соглашения - исключить двойную уплату налога компаниями и физическими лицами по одному виду дохода: на территории своей страны и одновременно на территории страны-партнера по Соглашению. На практике указанная цель достигается путем освобождения налогоплательщика от обязанности уплачивать налог на доход. В некоторых случаях такая обязанность у лица остается, но применяется пониженная налоговая ставка.

Однако воспользоваться преимуществом налогоплательщик сможет лишь в случае выполнения всех требований, в том числе формальных, которые выдвигает его государство для применения освобождений и льгот, предусмотренных Соглашением.

Важно понимать, что несоблюдение таких требований может привести не только к невозможности воспользоваться налоговыми послаблениями, но и к санкциям со стороны налоговых органов.

В отношениях между РФ и рядом иностранных государств действуют Соглашения, нормы которых имеют большую юридическую силу по отношению к НК РФ (ст. 7 НК РФ). Налоговый агент вправе применять положения такого международного договора при налогообложении доходов.

Налоговым агентом в рассматриваемых правоотношениях выступает российская компания. Согласно п. 2 ст. 311 НК РФ, при определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, вычитаются из налогооблагаемой базы.

Если налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты его перечисления представлено подтверждение резидентства (с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получать доход) и в отношении такого дохода Соглашением предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, это является основанием освободить доход от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам (п. 1 ст. 312 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в установленные сроки подает в инспекцию информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Согласно разъяснениям Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении Арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» ответственность за правильность исчисления и удержания налога у источника (включая правильность применения льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных Соглашениями, несёт налоговый агент.

Таким образом, для правомерного применения льготы необходимо доказать резидентство иностранной организации, её права на фактическое получение и право собственности на полученные денежные средства. Поскольку налоговый агент указывает такие суммы в расходах по налогу на прибыль, необходимо обосновать не только документально, но и физически законность и реальность операций.

Ответственность за получение всех документов в обоснование применения налоговой льготы возлагается на российскую организацию. К таким документам относятся:

Согласно п.1 ст. 312 НК РФ для применения положений международных договоров иностранный контрагент должен представить подтверждение того, что он имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет Соглашение.

НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местонахождение иностранных организаций. Для подтверждения могут применяться справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, а также справки в произвольной форме.

Такие справки рассматриваются как подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации, если они:

Указанная справка также имеет и альтернативное наименование – сертификат налогового резидентства. Главная функция этого документа – официальное подтверждение того, что конкретное лицо является резидентом того или иного государства в смысле налогового законодательства.

Важно отметить: если на дату выплаты доходов налоговый агент не располагал подтверждением резидентства иностранной организации, но воспользовался льготами или пониженными ставками, предусмотренными Соглашением, его действия могут быть признаны неправомерным. Налог в таком случае могут доначислить исходя из стандартных ставок.

Если в сертификате резидентства проставлен период, в отношении которого подтверждается местопребывание, то такой документ распространяет свое действие на доходы, выплаченные в указанный промежуток времени. Если период не указан, то справка действует в течение календарного года с момента выдачи.

В практике часто встречаются арбитражные споры по факту неправильного применения налоговых льгот, предусмотренных Соглашениями. Поэтому российским организациям рекомендуется не ограничиваться сертификатом о налоговом резидентстве, а собрать более полный пакет документов, а именно:

Переписка и все запросы должны быть официальными. Необходимо иметь подтверждение направления запросов и писем, позволяющее установить, что в письме, действительно, содержится переписка, обращение либо запрос (опись вложения). Данная процедура необходима с целью избежания риска неполучения запрашиваемой информации от иностранной организации.

Дополнительно рекомендуется совершить следующие действия:

С 01.01.2017 необходимо получать от иностранной организации подтверждение фактического права получать доход во избежание технического характера денежной операции. Иностранное лицо должно быть бенефициарным собственником. Для признания этого статуса необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем.

Налоговый орган пресекает формирование кондуитных («технических») сделок и работу с кондуитными («техническими») компаниями. ФНС в Письме от 17.05.2017 №СА-4-7/9270@ указывает на необходимость исследования и установления следующих доказательств, которые могут подтвердить право иностранной организации на получение дохода:

Запрос письма с приложением документов о статусе фактического получателя доходов, или заключение дополнительного соглашения помогут подтвердить наличие у иностранного контрагента вышеуказанных признаков.

Налоговый орган может потребовать перевод документов на русский язык (п. 2 ст. 312 НК РФ). Но это не обязательное требование, как и нотариальный перевод.

Однако на практике не всё так однозначно. На необходимость апостилирования/легализации сертификатов о налоговом резидентстве ФНС указывала в некоторых своих письмах, ссылаясь на особенности действия Гаагской конвенции 1961 г. и «отсутствие в действующем законодательстве РФ положений, отменяющих необходимость апостилирования иностранных официальных документов» (Письмо ФНС России от 29 января 2016 г. № ОА-4-17/1265@).

С указанной позицией не согласился Минфин России в своем Письме от 21 апреля 2016 г. № 03-08-РЗ/23009. Позднее, в Письме от 26 июля 2016 г. № 03-08-13/43631 Минфин России отметил, что принятие сертификатов резидентства без апостиля представляют собой обычай, не противоречащий Гаагской конвенции.

Таким образом, по вопросу апостилирования/легализации документации государственные органы РФ высказывают разные позиции. Во избежание споров с налоговыми органами мы рекомендуем документы апостилировать, а перевод - заверять нотариально.