ФНС разработала рекомендации по применению статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Что нужно учесть бизнесу?
В Письме от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» ФНС разъяснила инспекциям алгоритм доказывания необоснованной налоговой выгоды
Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды в результате неуплаты налогоплательщиками сумм обязательных платежей. В письме от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ сообщается, что в результате анализа практики применения вышеуказанной нормы налоговый орган вывел алгоритм, который должны использовать Инспекции при квалификации и доказывании уменьшения налогоплательщиками налоговой обязанности.
В письме подробно рассмотрены вопросы:
Разъяснено, что налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений об операциях при одновременном соблюдении следующих условий:
1) Он не допускал искажения указанных сведений.
2) Основной целью совершения операции не являлось уменьшение налоговой обязанности.
3) Обязательства по сделке исполнены контрагентом.
Разъяснено, что налоговый орган вправе изменять юридическую квалификацию сделок, применяя следующие критерии оценки:
- соотношения положений статьи 54.1 НК РФ с другими нормами налогового законодательства;
- исполнения обязательств надлежащими лицами;
- установления умышленных действий, направленных на использование формального документооборота с привлечением «технических» компаний;
- оценки обстоятельств, характеризующих выбор контрагента, в силу которых налогоплательщик должен быть знать о привлечении «технических» компаний;
- наличие у контрагента цели неправомерного уменьшения налоговой обязанности по НДС в связи с операциями, совершенными с налогоплательщиком;
- изменения квалификации операций;
- определения деловой цели;
- оценки моделей деятельности группы налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы.
Разъяснено, что налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений об операциях при одновременном соблюдении следующих условий:
1) Он не допускал искажения указанных сведений.
2) Основной целью совершения операции не являлось уменьшение налоговой обязанности.
3) Обязательства по сделке исполнены контрагентом.
Разъяснено, что налоговый орган вправе изменять юридическую квалификацию сделок, применяя следующие критерии оценки:
а) Реальность операции
Инспекция будет выяснять, осуществлялась ли операция в действительности, и получил ли налогоплательщик исполнение по сделке.
При этом нужно учесть, что искажение сведений об операциях может производиться через отражение в учете несуществующих фактов, а также путем отражения ложных показателей операций, ведущих к уменьшению налоговой обязанности, или, наоборот, посредством неотражения фактов или занижения показателей операций, в силу которых налоговая обязанность возникает, увеличивается или наступает ранее.
Если на основании указанных критериев ФНС придет к выводу о нереальности операции, в целях налогообложения она не будет учитываться. В этом случае другие критерии в отношении этой операции уже не нужно оценивать и доказывать. Реальные же операции должны быть оценены налоговым органом на предмет соответствия остальным критериям.
При этом нужно учесть, что искажение сведений об операциях может производиться через отражение в учете несуществующих фактов, а также путем отражения ложных показателей операций, ведущих к уменьшению налоговой обязанности, или, наоборот, посредством неотражения фактов или занижения показателей операций, в силу которых налоговая обязанность возникает, увеличивается или наступает ранее.
Если на основании указанных критериев ФНС придет к выводу о нереальности операции, в целях налогообложения она не будет учитываться. В этом случае другие критерии в отношении этой операции уже не нужно оценивать и доказывать. Реальные же операции должны быть оценены налоговым органом на предмет соответствия остальным критериям.
б) Исполнение обязательства надлежащим лицом
Следует исходить из того, что обязательство должно быть исполнено тем лицом, на которое законом или договором возложена такая обязанность. Рассматриваемый критерий инспекции должны использовать для выявления среди контрагентов так называемых «технических» компаний. У таких компаний несколько отличительных признаков: они ведут деятельность в собственных интересах, не выполняют реальных функций и не имеют нужных активов. При этом инспекции должны определить форму вины налогоплательщика, участвующего в отношениях с «технической» компанией. Вина может выражаться в форме умысла или неосторожности. От формы вины будут зависеть и последствия для налогоплательщика.
Если налогоплательщик знал о «техническом» характере компании, либо планировал уменьшить налоговую обязанность неправомерно, его действия признают умышленными. Штраф в таком случае взимается в двойном размере. Умысел доказывается согласованными действиями налогоплательщика с иными лицами по использованию «технической» компании. Если же умысла в действиях налогоплательщика не было, но его поведение не соответствовало разумному, можно говорить о признаках вины в форме неосторожности. В таком случае штраф будет назначен по общей норме.
Если налогоплательщик знал о «техническом» характере компании, либо планировал уменьшить налоговую обязанность неправомерно, его действия признают умышленными. Штраф в таком случае взимается в двойном размере. Умысел доказывается согласованными действиями налогоплательщика с иными лицами по использованию «технической» компании. Если же умысла в действиях налогоплательщика не было, но его поведение не соответствовало разумному, можно говорить о признаках вины в форме неосторожности. В таком случае штраф будет назначен по общей норме.
в) Действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения сведений об операциях в целях налогообложения
Операции налогоплательщика должны быть отражены в соответствии с их истинным экономическим смыслом. В противном случае налоговые последствия будут определены на основе действительных экономических отношений сторон.
г) Наличие иной основной цели совершения операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловой цели)
Проверяющие должны определить основную цель операции. Для этого выявляется мотив налогоплательщика, выясняется, совершил бы проверяемый операцию исключительно по ее по деловым мотивам, не преследуя цели получения налоговых преимуществ. Если решение об операции принято, например, в интересах другого лица в целях его скрытого финансирования, или если решение об операции несвойственно деловой практике, не обосновано с экономической точки зрения, инспекция может прийти к выводу о наличии у налогоплательщика доминирующего налогового мотива.
Также в письме даны разъяснения относительно дробления бизнеса
К выводу об исключительно или преимущественно налоговых мотивах организации ведения бизнеса в рамках группы лиц с применением спецрежимов инспекция может прийти при наличии признаков:
а) компанией действует через применяющих спецпежимы подконтрольных лиц, не осуществляющих деятельность в своих интересах, не выполняющих реальных функций, а лишь оформляющих документы от своего имени в интересах налогоплательщика;
б) налогоплательщик и другие лица в составе группы ведут деятельность, привлекая одних и тех же работников, используют одни и те же ресурсы при тесном организационном взаимодействии;
в) деятельность налогоплательщика и контрагентов хотя и разная, но неразрывно связанная между собой, составляющая единый производственный процесс, цель которого - получение общего результата.
а) компанией действует через применяющих спецпежимы подконтрольных лиц, не осуществляющих деятельность в своих интересах, не выполняющих реальных функций, а лишь оформляющих документы от своего имени в интересах налогоплательщика;
б) налогоплательщик и другие лица в составе группы ведут деятельность, привлекая одних и тех же работников, используют одни и те же ресурсы при тесном организационном взаимодействии;
в) деятельность налогоплательщика и контрагентов хотя и разная, но неразрывно связанная между собой, составляющая единый производственный процесс, цель которого - получение общего результата.
В заключение
